同じ所得に2回課税される？
租税条約と二重課税のキホン
海外赴任中は、赴任先の国と日本の両方で同じ所得に課税される「二重課税」が起こり得ます。この二重課税を解消するために存在するのが「租税条約」と「外国税額控除」という仕組みです。本記事では、駐在員の方が知っておきたい租税条約・二重課税の基本的な考え方を整理します（海外赴任全体の確定申告の流れは海外赴任・駐在員の確定申告 完全ガイドもあわせてご覧ください）。
なぜ「二重課税」が起こるのか
多くの国では、①その国の居住者に対して全世界の所得に課税し（居住地国課税）、②非居住者に対してもその国内で生じた所得（国内源泉所得）には課税する（源泉地国課税）、という2つの課税権を組み合わせています。この2つの課税権が重なる所得、つまり「日本に源泉があり、かつ赴任先国の居住者が受け取る所得」で二重課税が発生し得ます。たとえば、海外赴任中に日本国内に残した不動産の家賃収入や、日本の金融資産から得る配当・利子などがこれにあたります。これらは日本からみれば源泉地国課税の対象（国内源泉所得）であると同時に、赴任先の国からみれば居住地国課税の対象（居住者の全世界所得の一部）にもなるため、同じ所得が両国で課税対象になり得ます（なお、現地で稼ぐ給与そのものは、通常は赴任先国の国内源泉所得であり、日本の非居住者からみれば国外源泉所得にあたるため、原則として日本での課税対象にはなりません。外国籍の方などで日本の「非永住者」に該当する場合は、国外源泉所得の課税範囲に別途の特則があります）。
二重課税を解消する2つの方法
二重課税を解消する代表的な方法として、次の2つが挙げられます（このほか、租税条約に定める国外所得免除方式や、両国の税務当局間の相互協議手続が用いられる場合もあります）。
- 外国税額控除：それぞれの国が自国の国内法にもとづき、外国で納めた税額を自国の税額から控除する仕組み（租税条約がなくても、日本の国内法にもとづき利用できます）
- 租税条約：2国間で締結する条約によって、課税権をあらかじめ調整し、一定の所得について課税を軽減・免除したり、居住者の判定基準を明確にしたりする仕組み
なお、外国税額控除には後述のとおり控除限度額があるため、外国で納めた税額のすべてが必ず控除されるとは限らず、双方の制度を組み合わせても二重課税が完全には解消しきれないケースもあります。
租税条約は、国内法に定める課税を租税条約の範囲内で軽減・免除する形で働くのが基本で、国内法にない新たな課税権を作り出すものではありません。赴任先の国との間に租税条約がある場合は、まずその内容を確認することが二重課税対策の第一歩になります。日本は2026年時点で世界の主要国・地域との間に租税条約（情報交換のみを目的とする租税協定を含む）を締結していますが、国によって条約の有無や内容が異なるため、赴任先ごとに確認が必要です。
どちらの国の「居住者」か決まらないとき
国内法上の判定だけでは、赴任先の国と日本の双方から「居住者」とみなされてしまうケース（双方居住者）が生じることがあります。租税条約では、このような場合に備えて、次のような基準を順番にあてはめて、条約上どちらの国の居住者として扱うかを1つに絞り込む規定（振り分け規定）が置かれているのが一般的です。
- 恒久的住居（生活の本拠として使える住居）をどちらの国に持っているか
- 両国に恒久的住居がある場合、人的・経済的関係がより密接な国（重要な利害関係の中心）はどちらか
- それでも決まらない場合、常用の住居（滞在の実態）がどちらの国にあるか
- それでも決まらない場合、国籍はどちらか
- それでも決まらない場合、両国の税務当局間の協議（相互協議）で決定
この振り分け規定の考え方自体は主要な租税条約で共通していますが、条文の細部は条約ごとに異なりますので、実際の判定にあたっては赴任先の国との租税条約の該当条文を確認することが必要です。特にアメリカについては、日米租税条約上、米国市民権や永住権（グリーンカード）を持つ方を米国側で独自に居住者として扱う規定があり、日本に生活の本拠を移していても米国側の申告義務が残る場合があるため、他国以上に注意が必要です。
短期滞在者免税（183日ルール）とは
出張や短期の海外勤務で現地に滞在する場合、原則どおりでは現地の非居住者であっても現地で稼得した給与に現地の課税が及ぶことがあります。これを避けるために多くの租税条約に置かれているのが「短期滞在者免税」です。「183日ルール」と呼ばれることが多い制度ですが、滞在日数だけで決まるものではなく、次の3つの要件をすべて満たす場合にはじめて免税の対象になります（具体的な文言や滞在日数の計算期間は条約ごとに異なります）。
- その課税年度（または一定の12か月間）における滞在日数が合計183日を超えないこと
- 給与が、その滞在地国の居住者ではない雇用者から、またはその雇用者に代わって支払われること
- 給与が、雇用者がその滞在地国内に有する恒久的施設（PE）によって負担されていないこと
183日の計算方法（暦年単位か、課税年度単位か、任意の12か月間かなど）は条約によって異なるため、短期出張の頻度が高い方は該当する条約の条文で確認しておくと安心です。
外国税額控除の基本的な仕組み
日本の居住者が外国で生じた所得について外国の所得税に相当する税金を課された場合、一定の限度額の範囲内で、その外国税額を日本の所得税額から控除できる制度が外国税額控除です。控除できる限度額は、おおむね次の計算式で求められます。
控除限度額 ＝ その年分の所得税額 ×（その年分の調整国外所得金額 ÷ その年分の所得総額）
実際に納付した外国税額がこの限度額を超える場合は、確定申告で必要な明細書等を継続して提出することを前提に、超過部分を翌年以降3年間繰り越せる制度もあります。なお、外国税額控除は確定申告でのみ適用を受けられるため、年末調整では手続きできません。
租税条約の適用に必要な届出の実務
租税条約の軽減・免除規定は、条約に定めがあるだけで自動的に適用されるわけではなく、多くの場合「租税条約に関する届出書」を、源泉徴収義務者を経由して税務署に提出することで適用を受けられます。日本国内で稼得する所得について租税条約の軽減税率や免税の適用を受けたい非居住者の方は、支払者（会社等）を通じた届出が必要になる点に注意が必要です。届出の様式や添付書類は所得の種類（給与、配当、利子、使用料など）によって異なりますので、該当する場合は勤務先の経理担当者や顧問税理士に相談することをおすすめします。
主要国の租税条約のポイント
租税条約の内容は国ごとに異なります。駐在員が多い国・地域を中心に、確認しておきたいポイントを簡単に整理しました。詳細な取り扱いは各国別の記事で解説していますので、あわせてご確認ください。
| 国・地域 | 日本との租税条約 | 特徴・注意点 |
|---|---|---|
| シンガポール | あり（日星租税条約） | 法人税・個人所得税ともに税率水準が日本と異なる制度設計。短期滞在者免税など基本的な規定を備える（詳しくはこちらの記事で解説しています） |
| アメリカ | あり（日米租税条約） | 市民権に基づく課税（citizenship-based taxation）がある点が特殊。日本居住者となった米国籍の方は米国側の申告義務が残る場合がある（詳しくはこちらの記事で解説しています） |
| 中国 | あり（日中租税協定） | 短期滞在者免税や外国税額控除の規定を備えるが、現地の個人所得税制度・社会保険制度と合わせた確認が必要 |
| イギリス | あり（日英租税条約） | 居住地の判定に独自の法定居住者テスト（Statutory Residence Test）があり、租税条約の振り分け規定と合わせた検討が必要 |
| ドイツ | あり（日独租税協定） | 短期滞在者免税・外国税額控除に加え、社会保障協定の適用関係も確認しておきたい国 |
租税条約を締結していない国・地域に赴任する場合は、租税条約による調整が使えないため、外国税額控除など国内法上の制度のみで二重課税に対応することになります。赴任が決まったら、まず赴任先との租税条約の有無を確認しておきましょう。
よくある質問（FAQ）
Q. 租税条約があれば、二重課税は自動的になくなりますか？
A. 自動的にはなりません。軽減・免除規定の多くは届出や確定申告での適用を前提としており、外国税額控除も確定申告での手続きが必要です。
Q. 短期出張が多い場合、183日はどう数えればよいですか？
A. 計算期間の取り方（暦年、課税年度、任意の12か月間など）が条約ごとに異なるため、該当する条約の条文、または顧問税理士にご確認ください。
まとめ
海外駐在員に生じる二重課税は、「外国税額控除」と「租税条約」という2つの仕組みによって解消できます。租税条約は国ごとに内容が異なるため、赴任先の条約の有無や短期滞在者免税・居住者の振り分け規定などを事前に確認しておくことが大切です。
シンガポールやアメリカなど、駐在員の多い国ごとの詳しい取り扱いは個別記事で解説しています。海外赴任全体の確定申告の流れは海外赴任・駐在員の確定申告 完全ガイドで整理していますので、あわせてご確認ください。租税条約や二重課税の取り扱いについて確認したい場合は、当事務所までお気軽にご相談ください。